1. Änderung § 6 Abs. 3 GrEStG
Neben einer mehr grammatikalisch bedingten Einfügung in Satz 4 schließt der neue Satz 5 eine seitens des Gesetzgebers erkannte Regelungslücke im Zusammenhang mit der nachträglichen Ausübung der Option nach § 1a KStG durch die erwerbende Gesamthand. Nach bisheriger Rechtslage führte eine derartige Optionsausübung nicht zu einer Verletzung der Nachbehaltensfrist. Der Gesetzgeber ist jedoch nunmehr der Ansicht, dass dieser Fall nicht anders zu behandeln sei, als eine Übertragung auf eine Gesamthand, die bereits optiert hat.
2. Steuerbarkeit Signing und Closing bei zeitlichem Auseinanderfallen von schuldrechtlichem und dinglichem Rechtsgeschäft
Durch das Jahressteuergesetz 2022 wurde bei Auseinanderfallen von schuldrechtlichtem Verpflichtungsgeschäft und dinglichem Vollzugsgeschäft das Konkurrenzverhältnis zwischen § 1 Abs. 3 Nr. 1, 3 sowie § 1 Abs. 3a GrEStG einerseits und § 1 Abs. 2a und Abs. 2b GrEStG andererseits weiter präzisiert. Mittels einer Ergänzung des § 16 GrEStG um einen Absatz 4a und die Anfügung eines weiteren Satzes in Abs. 5 wird nun seitens des Gesetzgebers zweierlei festgelegt:
- Schuldrechtliches Verpflichtungsgeschäft (Signing) und dingliches Vollzugsgeschäft (Closing) sind - unabhängig von der Gesellschaftsform - zwei relevante Anknüpfungspunkte für grunderwerbsteuerliche Anzeigeverpflichtungen.
- Nur, wenn beide Vorgänge in allen Teilen vollständig und insbesondere fristgerecht angezeigt werden, kann im Falle des dinglichen Anteilvollzugs die Aufhebung oder Änderung einer (bestandkräftigen) Festsetzung auf Basis des schuldrechtlichen Verpflichtungsgeschäftes beantragt werden. Jedenfalls endet die Festsetzungsfrist für das dingliche Vollzugsgeschäft nicht vor Ablauf der Festsetzungsfrist des schuldrechtlichen Verpflichtungsgeschäftes, was insbesondere dann relevant wird, wenn im letzteren Fall der Anlauf der Festsetzungsfrist mangels Anzeige gehemmt ist.
Die Neuregelung gilt jedenfalls ab dem 21.12.2022 und relativiert insoweit die Festlegungen aus den gleich lautenden Ländererlassen zu § 1 Abs. 2a und Abs. 2b GrEStG v. 10.05.2022.
Soweit die Vorschrift bei gesellschaftsrechtlicher Transaktionen ihrem Wortlaut nach eine Verschärfung der Sanktionen für verspätete oder unvollständige Anzeigen bezweckt, begegnet das jedoch verfassungsrechtlichen Bedenken:
- Bei gesellschaftsrechtlichen Transaktionen, bei denen das schuldrechtliche und das dingliche Rechtsgeschäft auseinanderfallen und daher zwei grunderwerbsteuerliche Anzeigen zu erfolgen haben, legt der Wortlaut der neuen Vorschriften und deren Systematik nahe, dass eine verspätete oder unvollständige Anzeige eines Einzelschritts künftig den zweifachen Grunderwerbsteueraufwand für die Gesamttransaktion zur Folge hat.
Berücksichtigt man, dass es sich gesellschaftsrechtlich um die Übertragung der gleichen gesellschaftsrechtlichen Position handelt, lediglich der Weg, beispielsweise zwecks Einholung behördlicher Genehmigungen in mehrere Schritte aufgeteilt ist, wird klar, dass hier unter Geltung des verfassungsrechtlichen Gleichheitssatzes grunderwerbsteuerlich keine andere Sanktionswirkung einer fehlerhaften Anzeige eingreifen kann, als wenn schuldrechtliches und dingliches Rechtsgeschäft unu actu vollzogen werden.
Es liegen eben nicht zwei unterschiedliche Geschäfte mit zwei unterschiedlichen Willens-Momenten vor, wie etwa bei der Rückabwicklung einer Grundstücksübertragung oder der Verlängerung eines Erbbaurechtes, sondern es handelt sich um das gleiche Geschäft auf Basis eines einheitlichen Willensmomentes, das bereits im schuldrechtlichen Geschäft determiniert ist und das lediglich zur Umsetzung noch weiterer Handlungen bedarf.
Eine verfassungskonforme Interpretation der Vorschriften eröffnet nun von Gesetzes wegen eine Möglichkeit, bestandskräftige Festsetzungen des schuldrechtlichen Rechtsgeschäftes unter den vorgegebenen Bedingungen wieder zu beseitigen, steht jedoch jeder weitergehenden Übermaßbesteuerung entgegen.
Vorsorglich wird schon alleine aus diesem Grund geraten, im Falle einer endgültigen Besteuerung der Transaktion nach § 1 Abs. 2a bzw. § 1 Abs. 2b GrEStG jegliche Festsetzung von GrESt für das schuldrechtliche Verpflichtungsgeschäft weiterhin mit Rechtsbehelfen offen zu halten, um der alleinigen Besteuerung des dinglichen Vollzugsgeschäftes Rechnung tragen zu können.
Ergänzend ist in diesem Zusammenhang darauf hinzuweisen, dass zur Kompensation wirtschaftlicher Vorteile infolge verspätet erfolgter Anzeigen bereits mit dem JStG 2020 - abweichend von den allgemeinen Regeln der AO - der Verspätungszuschlag für die GrESt unbeschränkt ausgestaltet wurde.
3. Verlängerung der Anlaufhemmung für GrESt-Festsetzungen bei Verletzung der Nachbehaltensfristen nach §§ 5, 6 GrEStG
Die Verletzung der Nachbehaltensfrist der §§ 5 und 6 GrEStG ist nach § 19 Absatz 2 Nummer 4 GrEStG dem Finanzamt gesondert anzuzeigen. Unterbleibt diese Anzeige, erfordert die Verlängerung der Nachbehaltensfrist in § 5 und § 6 GrEStG auf zehn Jahre zum 01.07.2021 unter Gerechtigkeits- und Rechtssicherheitserwägungen (s.a. § 170 Absatz 6 und 7 AO) auch hier die Ausdehnung der Anlaufhemmung bis zu einem Zeitraum von 10 Kalenderjahren. Dies ist, wie die Abweichungen zu den Verspätungszuschlägen in § 19 Abs. 6 GrEStG, nicht in der AO sondern nunmehr in § 19 Abs. 7 GrEStG geregelt.
Weitere Änderungen zu § 5 Abs. 3 GrEStG dienen der (rückwirkenden!) Präzisierung.
Das Update nimmt Bezug auf den im DATEV magazin erschienenen Artikel "Gleichlautende Ländererlasse".
